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香港稅法與大陸稅法的區別

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香港稅法與大陸稅法的區別

 香港回歸祖國后,按照一國兩制的構想,香港特別行政區保持財政獨立,中央人民政府不在香港特別行政區征稅,香港特別行政區實行獨立的稅收制度,自行立法規定稅種、稅率、稅收寬免及其它稅收事務。因此,1997年7月1日后,我國形成了兩種相對獨立的稅收法律制度并存的現狀。由于特定的歷史條件及政治、經濟、地理等因素的影響,香港稅法與大陸稅法存在較大的差異,各自具有獨特的稅收地位。對香港稅法和大陸稅法進行比較研究,分析其不同特點,以求兩種稅法的相互協調,這對發展香港及大陸經濟,加強和完善我國法制建設具有重要意義。

  一、香港稅法與大陸稅法的不同特點分析

  (一)香港與大陸行使不同的稅收管轄權

  稅收管轄權是一國政府行使的征稅權力,它是國家主權在稅收領域中的體現?;谶@種權力,一國政府可以決定對哪些人和對象征稅,征何種稅以及征多少稅。在實踐中,各國都是以納稅人或征稅對象與國家主權存在的屬人聯系或屬地聯系作為行使稅收管轄權的前提或依據,或者根據屬人原則對本國居民來源于境內境外的收入行使征稅權;或者根據屬地原則對來源于本國境內的收入行使管轄權。目前,大多數國家則同時行使雙重稅收管轄權,即對來源于本國境內的收入行使征稅權,同時,對本國居民來源于境內和境外的收入行使征稅權。

  我國大陸借鑒各國的實踐經驗也是同時采用居民稅收管轄權和收入來源管轄權。按照我國企業所得稅法和個人所得稅法的規定,構成我國稅收居民的納稅人,無論其收入是來源于中國境內還是境外,都需要按照中國的所得稅法繳納所得稅;而我國的非居民納稅人也需要就其來源于中國境內的收入繳納所得稅。

  由于特殊的歷史原因和地理特點,香港始終以有利于吸引外資、有利于促進本地經濟貿易發展為出發點,因此,香港稅法體現出稅制簡單、征稅面窄的特點。在稅收管轄權的確立方面,香港與大多數國家不同,選擇單一行使收入來源管轄權,即各種稅收的征收僅限于來自香港地區的財產和收入,凡是來源于香港之外的財產和收入一概不征稅。這樣,投資者在香港進行投資經營將承擔比其它國家和地區低的稅收負擔,有利于吸引更多的投資者到香港進行投資或經營。

  (二)稅制結構和稅收模式的選擇存在較大差異

  稅制結構是指組成稅收制度的各稅種在總稅收收入中的比例構成,一般可分為兩種模式:一種是以直接稅為主體稅的稅收模式;另一種是以間接稅為主體稅的稅收模式。從國際實踐來看,目前發達國家一般是以直接稅為主體稅;發展中國家則主要是以間接稅為主體稅。

  香港于本世紀七十年代開始形成以直接稅為主體稅的稅收模式。其直接稅主要由所得稅和財產稅組成,目前征收的稅種主要為:利得稅、薪俸稅、物業稅和遺產稅。利得稅,相當于公司所得稅,是對在香港從事經營工業、專業或商業的公司、合股商號、團體及獨資企業的所得征收的一種稅[1]。它是香港最主要的一個稅種,約占各種稅收收入總額的45%。由于香港實行收入來源管轄權原則,征收范圍僅限于香港境內的利潤。薪俸稅,相當于個人所得稅,是對在香港服職或受雇從而獲得或賺取入息的人征收的一種稅,“入息”一般包括薪金或工資、酬金、傭金、花紅、津貼等收入。由于香港實行收入來源管轄原則,征收薪俸稅的收入也僅限于個人在香港境內賺取或獲得的。物業稅,是對香港的土地及樓宇的收租業主征收的一種稅。遺產稅,是對死亡的人在香港所遺財產征收的一種稅,由遺產繼承人繳納,征稅的遺產是指死亡人生前所能支配和擁有的財產權益,包括不動產、金錢、股票、商譽、權利等。

  香港的間接稅主要有印花稅、消費稅及幾個零星稅種。印花稅是對在香港簽立的不動產、證券、票據以及其它應稅憑證征收的一種稅,納稅采用按定率或定額加貼印花的方式,在香港應貼而不貼印花的憑證,不具有法律效力。香港是自由港,對進出口的貨物不征收關稅,但對酒類、煙、碳氫油類、飲料和化裝品,無論是進口或是在香港生產在本地使用,都要繳納消費稅。此外,香港還對彩票收入征收博彩稅;對娛樂場所發售的入場券收入征收娛樂稅;對酒樓旅店的房金收入征收房租稅;對新購進的汽車征收汽車首次登記稅和汽車牌照稅;對物業占用人征收差餉稅。香港與大多數國家不同的是不征收增值稅或銷售稅。

  我國大陸目前的稅制結構主要還是以間接稅為主體稅的稅收模式,主要稅收收入來源是對公司、企業征收流轉稅。經過1994年新稅制改革后,大陸形成了以流轉稅、所得稅為主,以財產稅、行為稅和資源稅為輔的稅制體系,流轉稅主要由增值稅、消費稅、營業稅構成,所得稅主要由企業所得稅、個人所得稅及涉外企業所得稅構成。從流轉稅與所得稅的實際征收情況看,1995年流轉稅約占整個稅收收入總額的77%,所得稅只占13%以下,其中個人所得稅的收入占稅收收入總額的2.4%。[2]

  從香港和大陸稅制結構差異的形成來看,主要原因在于兩地經濟發展水平的差距以及國家稅收職能和目標的選擇。香港屬于經濟發達地區,人均國民生產總值高,企業經濟效益好,個人有較高收入,因此,香港主要以企業和個人的收入為征稅對象,而且,由于香港在經濟管理、會計核算及稅收征管方面都是比較先進的,客觀上為所得稅制的實施奠定了基礎。我國大陸是一個生產力不高,人均國民生產總值較低且經濟發展不平衡的發展中國家,由于企業整體經濟效益較差,個人收入較低,加上稅收征管水平還不高,因此,我國大陸稅收以流轉稅為主。流轉稅以流轉額為征稅對象,征稅范圍廣泛,稅源穩定,不受生產經營成本的影響,有利于保證國家的財政收入。另外,流轉稅計算簡便,不涉及成本和費用的扣除,征管相對容易,稅源也便于控制。

  (三)香港實行“避稅港”式的稅制格局

  長期以來,香港政府一直堅持量入為出、收支平衡、略有盈余、稅收輕簡的財政原則,基于此稅收原則,香港確立了稅種少、稅負輕、征管嚴、易操作的稅制格局,促成了香港作為國際避稅港的地位。

  香港始終把稅種限制在少數范圍內,有些國際上普遍開征的稅種如增值稅、社會保險稅等都未開征。已開征的稅種的稅負也很輕,從主體稅種看,利得稅的稅率分別為16.5%(適用于有限公司)和15%(適用于非有限公司),與世界上大多數國家和地區的稅率相比都是相當低的。由于利得稅是對公司、企業的純利征收,計算純利時原則上納稅人為賺取利潤所付出的各種費用均可以作為成本費用扣除。另外,為了推進技術革新,企業的固定資產除正常折舊外還可對機器設備成本的60%、工業樓宇成本的20%提取首次折舊,所以,實際稅負更低。香港薪俸稅基準稅率為15%,同時規定了較高的免稅額,因此,大多數工薪收入達不到起征點,據報道,在香港500萬人口中,繳納薪俸稅的只有20萬,約占總人口的4%。物業稅的稅率也為15%,按租金計算,計算時可扣除20%的維修費。

  由于香港實行收入來源管轄權,對來源于香港之外的所得不征稅,境內實際稅負又很低,且納稅人在境外從事經營活動賺取的利潤匯回香港不必繳納利得稅,因此,一方面投資者在香港的投資收益一般高于在其它國家和地區的投資,另一方面,也為投資者逃避國外的高稅負提供了條件,形成香港典型的避稅港地位。但與一般避稅港有所不同的是,香港對稅收的管理嚴格。納稅人負有申報納稅責任,并由稅務局進行評稅,如果納稅人短報收入,稅務局可罰款1萬港元,并可加罰相當于少繳稅款3倍的罰款;有意瞞報收入經定案后,最高罰款為5萬港元,還可加罰相當于少繳稅款3倍的罰款。

  1994年,適應建立社會主義市場經濟體制的要求,按照“統一稅法、公平稅負、簡化稅制”的指導思想,我國大陸進行了全面的稅制改革。經過這次稅制改革,稅收由流轉稅、所得稅、財產稅、行為稅及資源稅五個種類組成,其中每一類又由相應的稅種構成,稅種達20多種,其中既有能夠保證財政收入增長的增值稅和營業稅,又有能夠調節經濟和分配的消費稅和所得稅,并且還設置了起特殊調節作用的行為稅,基本形成一個多稅種、多層次、多環節的復合稅制體制。從大陸的整體稅負水平看,基本屬于中等偏下,如企業所得稅稅率為33%,普遍低于發達國家和某些發展中國家。但與香港比較的差別在于稅收征管薄弱,稅收征管手段和方式不科學,稅收流失相當嚴重。

  (四)香港和大陸稅收管理體制和管理制度的差別

  九十年代以來,國際經濟、政治形勢的變化引起世界各國財政分權化趨向,各國普遍推行以分稅制為特征的稅收管理體制。分稅制是在中央和地方之間,根據各自的職權劃分稅源,并以此確定各自的稅收權限、稅收體制、稅務機構和協調財政收支關系的一種體制。從目前世界各國的情況看,實行的分稅制基本上有兩種類型:一種是完全的分稅制,即徹底劃分中央和地方稅收管理權限,把所有稅種分為中央稅和地方稅,不設中央和地方共享稅。如美國、意大利采用此種體制;另一種是不完全的分稅制,即把所有稅種劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅。

  我國大陸1994年稅制改革確立的分稅制是不完全的分稅制,即根據事權與財權相結合的原則將稅種統一劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅,并建立中央稅收和地方稅收體系,分設中央和地方兩套稅務機構分別征管。但我國中央稅、地方稅及共享稅的立法權都集中在中央,以保證中央政令統一,維護全國統一市場和企業平等競爭。作為全國最高稅務機關的國家稅務總局不僅擁有執法權,而且還具有一定的授權立法權,它可以依法擬訂和執行國家的稅收法律、法令、法規,制定和執行實施細則及稅收行政規章,提議稅種的開征和停征、稅目的增減、稅率的調整。大陸稅收實行分級征管,中央稅和共享稅由中央稅務機構負責征收,共享稅中地方分享的部分由中央稅務機構直接劃入地方金庫,地方稅由地方稅務機構負責征收。國家稅務系統實行國家稅務總局垂直管理的領導體系;地方稅務系統則實行地方政府和國家稅務總局雙重領導,但以地方政府為主的管理體制。實行分稅制,國稅局和地稅局各司其職,能保證中央和地方稅收及時充足地入庫,同時,也體現了稅收管理體制上“統一領導、分級管理”的原則。

  香港由于地域狹小,沒有象大多數國家一樣實行分稅制,而是采用一級稅制,即在港府的一級財政體制下,相應設置一級稅務機關。香港實行議會政體,稅法由立法部門的律政司制訂,作為全港稅務最高行政機關的稅務局負責執行稅法,但又有相當大的獨立性,可以就稅收法規修改問題提出意見和建議,而財政司對執法的具體工作不直接干預。稅務局按照法律的規定進行工作,并將征、管、查三種職責分開,形成互相制約、互相促進的征管機制。在香港,所有納稅人的資料檔案都是通過電腦系統管理,稅務人員與納稅人一般不直接接觸,往來一般通過書面形式。在征稅方式上規定了既方便納稅人納稅,又利于稅務當局提高效率降低成本的報稅、評稅、收稅、追稅制度。在通常情況下,香港稅務局在收到納稅人呈交的報稅表后,由評稅主任評定稅額并發出稅單,每張稅單都有一個繳稅日期。為確保納稅人準時交稅,香港稅務局主要用電腦追討欠稅。在稅單過期時,電腦便會發出追稅及加收百分之五附加費的通知單。在稅單超過六個月仍未清繳時,電腦會發出加百分之十附加費的追稅通知書。另外,香港稅務局還可以向任何第三者發出代扣稅款通知書,并可通過法律程序采取強制措施,如扣押動產或物業等。由于香港稅務局高效率的征收管理方法,香港的欠稅水平一向偏低,納稅人一般也不愿以身試法。

  綜上所述,香港目前實行的是少稅種、低稅負、嚴管理的稅收制度,同時具有避稅港和自由港雙重地位。從香港稅法的功能分析,主要是作為政府取得財政收入的工具。這種稅制的選擇,促進了香港工商業的蓬勃發展,為社會積累了大量財富,從而促進了香港的整體經濟繁榮,使香港確立了國際貿易、國際金融、國際旅游中心地位。我國大陸目前實行的是以流轉稅和所得稅并重,多稅種、多層次、多環節的復合稅制體系。從大陸稅法的功能分析,它既要保證國家的財政收入,又要發揮稅收對經濟的適當調節作用。從幾年來的稅制實踐看,這種稅制比較適合中國的現實國情,它使企業的負擔趨于合理,保證了稅收的正常增長。

  二、香港稅法與大陸稅法的協調和銜接

  香港回歸祖國后,隨著香港和大陸相互經濟、貿易往來的日益頻繁,香港稅法與大陸稅法之間必然涉及到協調和銜接問題,以避免出現在一國兩制的特殊情況下,出現某些不合理和不公平的現象,并為相互經濟合作與貿易往來創造良好的條件。這種協調和銜接將體現在以下方面:

  (一)香港和大陸之間的重復征稅問題

  重復征稅是指對同一征稅對象或稅源的兩次或多次征稅,重復征稅除了在某些情況下是多重的外,一般為雙重的,所以也稱雙重征稅。由于重復征稅既可以發生在一國內部又可以發生在國家之間,因此,重復征稅一般分為國內重復征稅和國際重復征稅。國內重復征稅主要是由于稅制結構的選擇所造成,由于它發生在主權國家內部,其影響通常不大。國際重復征稅則主要是由于各國之間稅收管轄權的沖突所造成,即當兩個或幾個國家都對納稅人的同一征稅對象行使征稅權,并且雙方沒有作出協調安排時,往往造成國際重復征稅。國際重復征稅對國際經濟和貿易有著很大的影響,它不僅違背稅負公平原則,使跨國納稅人承受額外的稅收負擔,而且影響國際間的正常交流和往來。

  從香港與大陸的實際情況看,兩地的貿易和投資關系非常密切,在貿易方面,大陸是香港最大的貿易伙伴;在投資方面,目前投向大陸的外資有60%來自香港,而中資占香港外資的比重也已位居第二,因此,必然涉及兩地之間的稅收關系。由于香港實行單一的收入來源管轄權,對其居民來源于香港以外的收入不征稅,所以在大陸投資的香港居民只需按照大陸稅法納稅,一般不存在重復征稅問題。但對在香港投資的大陸居民來說,由于香港實行收入來源管轄權,對來源于香港的收入征稅,而大陸實行居民稅收管轄權和收入來源管轄權,對其居民來源于中國境內和境外的收入都要征稅,因此,存在重復征稅問題。在香港回歸祖國后,由于中國對香港已恢復行使主權,這種重復征稅從性質上看不應再屬于國際重復征稅,而應屬于國內重復征稅。但考慮到“一國兩制”的特殊實際,為了維護納稅人的稅收利益,促進香港和大陸的經濟往來,應繼續按國際重復征稅解決,即對大陸居民來源于香港的收入在繳納國內稅收時給予抵免,考慮到香港與內地的密切關系,筆者認為可以直接采用全額抵免,即對大陸居民在香港繳納的稅收全部予以扣除,保證兩地納稅人享有公平的稅收待遇。

  (二)關于國際稅收協定的效力問題

  稅收協定是指國家之間締結的協調稅收方面權利義務的協議,它是國家間稅收往來的重要形式,對協調各國的稅收管轄權,解決國際重復征稅有著重要作用。由于香港只行使收入來源管轄權,對香港居民不存在國際稅收中常見的重復征稅問題,因此,香港對外一般不需締結避免國際重復征稅的雙邊協定。香港除了在1989年同美國簽訂的《航運公約》中有涉及稅收的事項外,沒有同其它國家和地區簽訂稅收協定。中國則同大多數國家一樣,為了促進對外經濟技術合作和交流,解決國家之間的重復征稅問題,同許多國家和地區訂立了國際稅收協定,據報道,到1997年8月,我國已對外簽訂56個稅收協定。[3]在香港回歸祖國后,香港作為中國領土的有機組成部分,稅收協定能否對其產生法律效力成為理論和實踐中應解決的問題。

  按照國際條約和國際慣例的一般原則,國家締結的條約或協定,除特殊規定外應適用于該國的全部領土??紤]到中國的領土的實際情況,包括香港和臺灣的問題,我國在簽訂國際稅收條約或協定時,一般規定適用于“有效行使中華人民共和國稅收法律的領土”。從目前實際情況分析,由于香港實行獨立的稅收制度,中國大陸的稅收法律、法規尚不適用于香港特別行政區,因此,盡管香港在回歸后已成為中國領土主權范圍,但中國對外簽訂的稅收協定的效力還不能及于香港。另外,從我國對外訂立的稅收協定的具體內容看,主要是針對國內稅制的特點,所列的稅種也僅能適用于內地,而不能在香港特別行政區適用。

  按照香港特區基本法的有關規定,在對外簽訂稅收協定方面,香港將享有獨立的權力,它可以以“中國香港”的名義單獨同世界各國、各地區及有關國際組織簽訂和履行稅收協定、保持和發展稅務關系。

  (三)香港與大陸的稅務合作問題

  香港回歸祖國后,由于香港的稅種、稅率及稅負都遠遠低于中國大陸,而且香港又是國際著名的“避稅港”,因而,在兩地經貿關系中必然會出現避稅問題,即納稅人利用兩地稅制之間的差異,將利潤由高稅區向低稅區轉移。具體到香港與大陸之間,主要趨勢將體現為從大陸向香港轉移,從而逃避大陸稅收。由于回歸后香港已成為中國的特別行政區,這種避稅行為與國際避稅行為相比有所區別,不再涉及兩個國家之間的主權利益問題,但是,這種避稅現象的實質影響仍是存在的。首先,它使內地的稅收大量減少,從而阻礙內地經濟的發展。其次,它引起內地和香港之間資本的非正常流動,造成香港與內地之間不公平的競爭條件。另外,從稅法的角度講,它同樣違背稅負公平原則,損害國家稅法的尊嚴。因此,目前,香港與內地稅收合作的重要方面將是如何控制香港與內地之間的避稅問題,協調兩地之間的稅收關系。筆者認為主要措施應是內地進一步強化稅收征管制度,加強對國內納稅人經濟活動的稅務監督,并根據實際情況按照“正常交易原則”對有關納稅人的收入和費用進行合理調整。依筆者看,由于香港已成為中國的有機組成部分,在兩地納稅人之間進行合理的收入和費用的調整,將不直接涉及到國家之間的主權利益,因而更具備實現的可能性、合理性。

  為了實現兩地之間的稅收協調,從目前實際看,香港與內地之間應盡快建立起密切的稅務合作關系。首先,兩地之間應建立定期交換稅收情報制度,定期交換有關納稅人的稅務情報資料,如納稅人的銀行往來、利潤分配、資金轉移等情況,以供分析判斷。其次,兩地在征稅方面應相互提供協助,可互相代為執行某些征稅行為,如代送納稅通知書,代為對納稅人的財產實施保全措施等。由于這種協助在傳統上涉及主權觀念及國家的主權利益,通常在一般國家之間難以真正實現。香港回歸后,消除了國家主權的障礙,這種協助應成為香港與內地之間正常的稅收關系。另外,兩地之間還應進行稅務管理上的合作,互相為稅務人員入境進行稅務調查提供必要的工作便利。

  (四)關于香港與大陸之間投資和貿易的稅收待遇問題

  在當今國際經濟關系中,許多國家,尤其是發展中國家,從吸引外資和引進先進技術以及發展本國經濟的角度出發,都在稅收上對外來投資給予一定的優惠。我國也不例外,規定了許多鼓勵外商投資的優惠措施,如對生產性的外商投資企業,經營期在10年以上的,給予“兩免三減半”的稅收優惠;外國投資者從外商投資企業取得的利潤免征所得稅等。

  香港回歸祖國后,香港與內地之間的投資關系已成為國家內部不同地區之間的關系。但由于香港和內地適用不同的稅收法律制度,而且從目前看有必要繼續鼓勵香港的企業和個人到內地投資,因此,對香港的企業和個人可以仍然按外商看待,使其繼續享有外國投資者的稅收優惠待遇。

  香港回歸后,內地與香港間的貿易也屬于一個主權國家內的兩個不同關稅區之間的貿易。由于兩個關稅區的稅收政策存在較大差異,因而需要在兩地間進行相應的協調。香港是自由港,對進出口的貨物不征收關稅,但對進口的煙、酒、飲料和化妝品征收消費稅;內地對進口的貨物都要征收關稅,而且還要征收進口消費稅和增值稅,對出口的部分貨物征收出口稅,但出口的貨物符合規定的可以享受出口退稅的待遇。為了進一步促進兩地之間的貿易關系和更好地體現稅收公平,內地從香港地區進口的貨物,應按最低稅率征收關稅,并應適當減免增值稅和消費稅;內地出口到香港地區的貨物則繼續享受出口退稅待遇。

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